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[转帖]增值税问题

［案例一］

深圳兴富电子有限公司，当其向税务机关申请纳税人资格时，既可以申请一般纳税人，也可以申请成为小规模纳税人，这时从维护企业自身利益出发，选择哪种对企业有利呢？

我们知道小规模纳税人税率为６％，不抵扣进项税额，一般纳税人税率为１７％，可抵扣进项税额，现计算如下：

第一种情况：进价１00元，售价３00元

小规模纳税人应交税款为：３00元×６％=１８元

一般纳税人应交纳税款为：（３00-１00）×１７％=３４元

由此可见，一般纳税人比小规模纳税人交税要多，税负要重。

第二种情况：进价１00元，售价１５０元

小规模纳税人应交税款为：１５０元×６％=９元

一般纳税人应交纳税款为：（１５０-１00）×１７％=８．５０元

由此可见，一般纳税人比小规模纳税人交税要少，税负要轻。

结论：运用“内插法”或者通过解（1+Ｘ）×６％=Ｘ×１７％方程可以求两者的临界点，那就是：产品增值率为５４．５５％。

当企业产品增值率超过５４.5５％时，采用小规模纳税资格对企业有利；

当企业产品增值率小于５４.5５％时，采用一般纳税人资格对企业有利。

当然，我国税法规定生产型企业年应税销售额超过１00万元，批零企业年应税销售额超过18０万元时，为一般纳税人，因此，如果深圳兴富电子有限公司属于高科技、高附加值的新兴生产型电子企业，且增值率在１00％以上，年应税销售款在200万元左右，那么就可以申请注册两家公司，两家同时生产，同时销售，年避税款就可以达到［（200万元-１00万元）×１７％-200万元×６％］=５万元以上，非常合算。

这种避税方法必须具备两个条件：

第一，企业有选择两种纳税人中一种的资格；

第二，企业产品增值率在确定纳税人资格前能够准确预测。

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［案例二］

深圳金马家具厂（一般纳税人）生产２０张办公桌销售给另一企业（小规模纳税人），单价５00元／张，共收取价款11．７万元，计算销项税额１.7万元。税务人员在检查过程中发现，这种类型的办公桌市场售价最低为７00元／张，因此决定依法按组成计税价格计算征税。经查实，这批办公桌耗用的各种原材料、辅助材料、人工费用等１３万元，则：

组成计税价格=１３×（１＋１０％）=１４．３万元

销项税额=１４．３×１７％=２．４３万元

家具厂应补税款=２.4３-１．７=０．７３万元

采取折扣方式销售。折扣销售是指销货方在销售货物或应税劳务时，因购货方购货数量较大等原因，而给予购货方的价格优惠（如购买５件，销售价格折扣１０％；购买１０件，折扣２０％等）。由于折扣是在实现销售时同时发生的，因此税法规定，如果销售额与折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的余额作为销售额计算增值税；如果将折扣另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。这里有几点应予以注意：

（１）折扣销售不同于销售折扣。销售折扣是指销货方在销售货物或应税劳务后，为鼓励购货方及早偿还货款，而协议许诺给予购货方的一种折扣优待（如：１０天内付款，货款折扣２％；２０天内付清，折扣１％；３０天全价付款）。销售折扣发生在销货之后，不得从销售额中减除。

（２）销售折扣不同于销售折让。销售折让是指货物销售后，由于其品种、质量等原因，购货方未予退货，但销货方需给予购货方的一种价格折让。销售折让虽然也是在销售后发生的，但其实质上是对原销售额的减少，因此，对销售折让可以折让后的货款为销售额。

（３）折扣销售仅限于货物价格的折扣。如果销货者将自产、委托加工和购买的货物用于实物折扣的，则该实物款额为能从货物的销售额中减除，且该实物应按税法中规定的“视同销售货物”中的“赠送他人”计算征收增值税。

采取以旧换新方式销售。以旧换新是指纳税人在销售自己的货物时，有偿收回旧货物的行为。税法规定，采取以旧换新方式销售货物的，应按新货物的同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货物的收购价格。

［案例三］

深圳赛华电视机厂采取以旧换新方式促销，月销售电视机１00台，每台售价1000元，同时回收旧电视机８０台，共折价１万元。虽然该电视机厂实际取得的收入为９万元（即１00×１000-１0000），但销售额应以以下方法计算：

销售额=１00×１000=１00000（元）

采取还本销售方式。还本销售是指纳税人在销售货物后，到一定期限由销售方一次或分次退还给购货方全部或部分价款。这种方式实际上是一种筹集资金、以提供货物使用换取还本不付息的方式。税法规定，采取还本销售方式销售货物的，其销售额就是货物的销售价格，不得从销售额中减除还本支出。

采取以物易物方式销售。以物易物是一种较为特殊的购销活动，是指购销双方不是以货币结算，而是以同等价款的货物相互结算，实现货物销售的一种方式。对此，正确的处理方法是：以物易物的双方都应就这笔业务做购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物核算购货额并计算进项税额。

出租出借包装物收取的押金是否应计人销售额。包装物是指纳税人包装单位货物的各种包装容器，如桶、箱、瓶、坛、袋等。对于纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金是否应计人销售额，税法规定：

（１）纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账核算的，不并人销售额征税。但对因逾期未收回包装物不再退还的押金，应按所包装的货物的适用税率征收增值税。

（２）对增值税一般纳税人（包括纳税人自己或代其他部门）向购买方收取的价外费用和逾期包装物押金，应视为含税收入，在征税时换算成不含税收入并人销售额计征增值税。

在此应当注意的是：

①“逾期”是以１年为期限，对收取１年以上的押金，无论是否退还均并人销售额征税。对于个别包装物周转使用期限较长的，报经税务机关确定后，可适当放宽逾期期限。

②包装物押金不同于包装物租金。包装物租金在销货时作为价外费用已并入销售额计算销项税额。

经税务机关识伪系统认证无误的专用发票抵扣联，必须在符合增值税征收管理有关规定的条件下，企业方可作为扣税的凭证。对利用识伪税控系统开具的专用发票进行骗税的，税务机关有权停止其抵扣税款并依法予以处罚，对构成犯罪的，移送司法机关处理。

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［案例四］

深圳欣起盛实业公司于１９94年１月领取营业执照，经营范围为主营小五金标准件、橡胶制品，兼营建筑装璜中介业务，被认定为增值税一般纳税人。自１９９５年１月起，该公司将其门面经营交由丁成经营，经营品种为该公司的主营项目，签订了协议书。协议书签明条款：“深圳欣起盛实业公司向丁成提供门面房经营并提供营业执照、增值税专用发票及普通发票，确保丁成正常营业；丁成自己经营、自筹资金、自负盈亏，债权债务由丁成自己负责，与深圳欣起盛实业公司无关；丁成须守法经营，按章纳税，及时上缴国家和地方税金及上缴管理费，不得延误，造成后果由丁某身负；丁成每年须向深圳欣起盛实业公司定期上缴５万元”。财务上各自独立核算。之后，丁成没有向税务机关申请办理注册税务登记即开始经营，每月月末向深圳欣起盛实业公司上报报表，按一般纳税人的核算方式核算应缴增值税额，并将款项汇到深圳欣起盛实业公司账户，深圳欣起盛实业公司开具收款收据，次月１０日前办理纳税申报。

［案例五］

《增值税暂行条例实施细则》第９条规定，企业租赁或承包给他人经营的，以承租人或承包人为纳税人。确定是否属于租赁、承包经营，主要看以下几个要素：一是承包人在财务上独立核算，独立进行经营活动，独立承担民事、法律责任；二是承包人对其经营成果享有占有权和支配权，只向原企业上缴利润和承包费等。

１９９７年１月，国税稽查人员对深圳欣起盛实业公司进行纳税检查时发现疑点，经查证后依照现行法规、政策，认定丁某为增值税的纳税义务人，且不具备一般纳税人资格，应按小规模纳税人计算应纳增值税税额。对深圳欣起盛实业公司则作出如下处理：（１）将发票提供给丁成使用，属转借发票行为，应按相关规定，对深圳欣起盛实业公司进行经济处罚；（２）丁成提供给深圳欣起盛实业公司人账的专用发票的进项税额不予认可；（３）按丁成使用深圳欣起盛实业公司发票所开票面金额，补征入库。

［案例六］

深圳润成石油制品销售公司，主要从事汽车、柴油、机油等油品的批发、零售业务，经市国税局认定为增值税一般纳税人。１９95年３月，国税稽查人员在实地调查时发现，该公司仓库里存放着大量油桶，经询问后得知是为附近客户采取的便民措施。在售油时向客户提供出借油桶的服务，每只油桶收取租金８０元，回收期限为１年。稽查人员进一步检查“其他应付款——应付包装物押金”明细账，发现尚有贷方余额３８.4万元。结合“包装物——油桶”库存情况，逐笔核对记录的业务发生情况，查实该公司共购入油桶１万只，全新未用油桶4000只，周转使用已收回的旧油桶１２00只，周转使用尚未收回的油桶４８00只，只收取押金金额３８.4万元，经与购销合同等有关资料相核对，发现其中404０只油桶已超过一年的回收期限，相应的押金３２．３２万元，应转作商品销售收入并计提销项税金。

［案例分析］

根据国家税务总局《增值税若干具体问题的规定》，对因逾期未收回包装物不再退还的押金，应按所包装货物的适用税率征收增值税。该公司对逾期包装物押金长期挂账，按照《税收征收管理法》第40条，已构成偷税行为。当地税务机关责令其补缴增值税款４69606８万元，并处以所偷税款１倍的罚款。该公司根据这一处理决定，调整账务如下：

（１）结转逾期未收回包装物押金收入：

借：其他应付款——应付包装物押金３２３，200

贷：应交税金——应交增值税（销项税额） 46，９60．６８

以前年度损益调整 27６，２３９．３２

（２）缴纳所偷税款及罚款：

借：应交税金——应交增值税（已交税金） 46，960．68

营业外支出——税收罚款 46，960．68

贷：银行存款９３，93１．３６

对包装物押金的检查是增值税检查的重要内容。在实际工作中不可只注重对主营业务收入的检查，否则会使类似逾期包装物押金等应纳增值税的收入得以逃避税收。

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［案例七］

深圳信德机电公司为私营企业，系增值税一般纳税人，经营机电工具。税务机关对其×，×１９９５年度的经营情况进行纳税检查时发现某账务处理为：借：银行存款（应收账款等）

贷：预收账款

类似的账务处理较多，系为异常情况，从而引起了税务人员怀疑。经过检查该企业的资产负责表，发现１99５年１２月末“预收账款”贷方余额为60．３１３８06万元。该企业经营的是机电产品，属于非紧俏商品，基本上是买方市场，购货单位先付款后提货的可能性较小，故检查重点放到“预收账款（暂收款）”账户。此账户反映１９９５年度贷方发生额比较频繁，故抽取调阅发生额较大的凭证详细检查。经查阅其业务日报表和销售部门的发货记录，发现付款单位已将货提走，但发票未开，从而确定为属于销售货物的行为，只是部分余款未结。经过逐项核实，发现该企业将销售货款挂“预收账款”，未转入“商品销售收人”，少报销售额５１．５５02６２万元（其相应的商品成本为44．３５０２６２万元）。

［案例分析］

根据《增值税暂行条例》第１９条第１项规定，销售货物或应税劳务，其纳税义务的发生时间，为收讫销售款或取得索取销售款凭据的当天。该公司已取得销货款，并已发出货物，即负有纳税义务，应补交增值税款并接受相应处罚。

应补交增值税=５１4402．62×１７％=８７６３５．44（元）

该公司应调整账务处理如下：

借：预收账款 60３，１３８06

贷：以前年度损益８２，00000

应交税金——应交增值税（销项税额）８７，６３５44

库存商品 44３，５02，６２

应税收入长期挂“预收账款”，在检查中是经常遇到的，对此，税务部门应加强监督检查，注意审核账簿与查看实物相结合，掌握货物发出的具体情况。

［案例八］

深圳友联商贸公司属私营企业，主要经营针织纺织品批发业务，销售对象主要是外贸出口企业，被认定为增值税一般纳税人。

１99５年１２月，国税局在审核该公司增值税申报缴纳情况时发现，该企业当年销售额较大，但进项税额与销项税额基本持平，因而对其进行详细检查。在稽查中发现，“应交税金——应交增值税”账户列有运费抵扣的进项税额３．04８５万元，通过检查费用账及有关运费单证，发现１99５年共支付运费３０．４８５万元，但其发票系承运企业自行印制的非税务统一发票及船务代理单位开具的，企业据此抵扣进项税额３，04８５万元，记入当期经营费用27.4３65万元，其账务处理为：

借：经营费用２74，３６５

应交税金——应交增值税（进项税额）３０，４８５

贷：银行存款３04，８５０

根据该公司销售业务的性质及外贸出口企业类似业务的习惯作法，该部分运费一般在出口环节发生，应由出口企业负担，不应由供货企业负担。检查人员又对该公司的银行往来账进行了检查，未发现有收回运费款项的业务。通过对作为主要购货方的某外贸出口企业的调查取证，证实了稽查人员的推断，即该笔运费支出属于代垫性质的价外费用，该外贸公司已于１99５年11月将全部运费分期结清付给该私营企业，该私营企业提供原始运费单据复印件及自制收据给外贸公司，用于记账。

［案例分析］

《增值税暂行条例实施细则》第１２条规定，同时符合以下条件的代垫运费，可不作为价外费用：（１）承运部门的运费发票开具给购货方的；（２）纳税人将该项发票转交给购货方的。按以上规定，该公司发生的代垫运费属价外费用，应并人销售额补交税款。当地税务部门责令其补交税款，并处以所补税款一倍的罚款。

该公司应作如下账务调整：

（１）将价外费用转入销售收入：

借：银行存款３04，８５０．00

贷：其他业务收入２60，５５５．５６

应交税金——应交增值税（销项税额） 44，２９４．44

（３）缴纳税款、罚款：

借：应交税金——应交增值税（已交税金） 44，２94．44

应交税金——应交增值税（进项税额转出）３０，4８５

营业外支出——税收罚款 44，２9444

贷：银行存款１１９，07３．88

该公司销售货物收取代垫费用，不但不按税法规定计入价外费用缴纳增值税，反而计人代垫运费，计算进项税额抵扣，进行双重偷税。对此类行为应引起重视，加大检查的深度、广度，采用灵活的稽查方法予以查清。

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［案例九］

深圳广润电器销售公司主要经营彩电、冰箱、空调等家用电器，被认定为增值税一般纳税人。该公司１99５年１月至１０月份“应交税款——应交增值税”一直为借方余额，税务机关决定对其实施调账检查。经了解，该公司隶属于该市电视台，１９94年６月以来由李树成承包经营，每年租金１０万元，一切税费由李树成自理。经检查该公司的记账凭证、账簿、财务报表等有关资料，未发现有偷税现象。检查人员决定对其主要供货单位进行调查，结果发现该公司发生了以下业务：

（１）１99５年１月至１０月，该公司从某电器公司购人彩电。按合同规定，每购入１000台，可得１０台２９寸彩电。该公司共计收到提成彩电５０台，成本价２１.0５４万元，收到时未入账，销售后取得收入２６．２万元，已进入李某个人腰包。

（２）１９９５年１月至１０月，该公司从长丰电器公司购冰箱、空调等家电，并收到以“三包”费名义返还的现金１２.0３万元，也未入账。

［案例分析］

李树成隐匿销售收入，已构成偷税，应依法补交税款并予以处罚。

从供货方取得的货物已销售，应补缴增值税：

取得的“三包”收入应按“修理修配劳务”补缴增值税：

其账务处理如下：

借：现金３８２，３00

贷：商品销售收入３２６，７５２．１３

应交税金——应交增值税（销项税额）５５，５４７．８７

在竞争激烈的情况下，企业多采取薄利多销的方式占领市场，常用的方法包括提成商品、返还促销费等，常常会给某些人造成隐匿收入、逃避纳税的机会，在稽查中应予以注意。

［案例十］

深圳昶辉制造厂为增值税一般纳税人，是一个生产钢材、水泥的国有工业企业，１９96年实现利润１２３．３４万元。税务人员在查看该企业报送的会计报表时发现，该企业“待处理财产净损失”的期末数比年初数增加了９８．２８万元，于是对该企业流动资产的毁损和相应应转出的进项税额进行了进一步的检查。调阅“待处理财产损益”科目借方发生额的记账凭证，发现其账务处理为：借：待处理财产损益

——待处理流动资产损益５８１，０５８．３９

贷：原材料１１，４６２．５８

产成品５６９，５９５．８１

再通过审查原始凭证，发现购进材料霉烂毁损11４６，２５８万元，自产水泥变质后报损５６．９５９５８１万元，该厂材料、产成品报损共计５８１０５８３９万元。另外，稽查人员按照该厂生产成本明细账中的有关数据，测算出生产成本中已抵扣的外购项目金额占生产成本的比例为８８．８０％，其中，适用１７％与１３％税率的货物的外购项目金额占生产成本中外购项目金额的比重分别为８５．20％和１４．８０％。

［案例分析］

按照《增值税暂行条例》第１０条的规定，非正常损失的购进货物以及非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或应税劳务的进项税额不得从销项税额中抵扣。该厂没有将应予转出的进项税额转出，应补缴增值税款。

应转出进项税额

=５６９６９．８１×８８．８０％×（８５．２０％×１７％＋１４．８０％×１３％）＋１１46２．５８×１７％=８４９４０．４８（元）

调整账务处理：借：待处理财产损益——待处理流动资产损益８４，94０．４８

贷：应交税金——应交增值税（进项税额转出）84，94048

［案例十一］

深圳韶华织布厂为增值税一般纳税人。１９９５年７月，税务人员对该企业的纳税资料进行审查时发现，１９９５年１月至４月，各月进项税额均大于销项税额。经详细检查后发现，１月至４月机械修理修配用配件购人频繁，金额较大，且每购一批配件都取得数份增值税专用发票，其发票号码都是连续的。购人配件时账务处理为：

借：制造费用 ×××

应交税金——应交增值税（进项税额） ×××

贷：银行存款 ×××

税务人员到生产车间实地核查，发现生产设备大多为新近购置，但与固定资产明细账核对时发现少计了９台设备。再查企业购进配件时取得的增值税专用发票，发现购进配件种类繁多，其类型与单台设备结构基本一致。原来该厂于１９９５年初购人９台新设备，要求供货方按分解后机器部件分２１次开具专用发票，共计抵扣进项税额２１．６１０２万元。

［案例分析］

《增值税暂行条例》第１０条规定，企业购进固定资产的进项税额不得从销项税额中抵扣。该企业变固定资产购进为修理用配件购进，已构成偷税行为。当地税务机关勒令其限期补缴税款，并处以所偷税款一倍的罚款。企业应作如下的账务处理：

（１）调整购置固定资产的账务处理：

借：固定资产１，４８７，２90

贷：生产成本１，２７１，１８８

应交税金——应交增值税（进货税额转出）２１６，１０２

（１）缴纳税金及罚款：

借：应交税金——应交增值税（已交税金）２１６，１０２

营业外支出——税收罚款２１６，１０２

贷：银行存款４３２，２04

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［案例十二］

深圳普方冷轧型材厂从事各类型材的制造、加工业务，属增值税一般纳税人。检查人员对其上一年度的纳税情况检查时，发现应交税金明细账中反映的应交增值税、应交营业税等明细账户异常，便产生怀疑，通过“应交税金——应交营业税”贷方金额选择一笔最大的发生额，调阅其记账凭证，其税务处理为：

借：产品销售税金及附加３０，000．00

贷：应交税金——应交营业税３０，000.00

再跟踪检查收入项目，通过收入明细分类账，发现企业的工程业务收入规模较大，全年收入８60万元，从中调阅一笔业务，内容为安装公路护栏收入，账务处理为：借：应收账款——××公路指挥部１00万元

贷：工程收入——安装工程１00万元

首先，稽查人员进行经济业务的相关分析。该厂产品主要用于高速公路及一般公路护拦，工程收入的内容为安装护栏的收入。该企业工程安装经营项目的利润很高，主产品业务的利润则较低，有可能存在把应征增值税的收入转入应征营业税的收入中，以求减轻税负的情况。

其次，查阅原始凭证。根据营业收入明细分类账“工程收入”账户的贷方发生额调阅记账凭证，发现其所附普通发票记账联填开的内容为“公路护栏工程安装”，客户单位为“××公路指挥部”。检查“应收账款——××公路指挥部”的借方发生额，发现其合计数大于该项安装工程收入款项。调阅其记账凭证，其账务处理为：

借：银行存款５00万元

应收账款——××公路指挥部６５０万元

贷：产品销售收入９８３万元

应交税金——应交增值税（销项税额）１６７万元

以上所查“工程收入”对象与“产品销售收入”的对象是同一单位，可以初步认定该项业务是连体的一项业务。再进一步调查核对仓库发料时间、领料人、工程施工等，可以确定为同一项业务。

［案例分析］

该厂销售自产产品并代客户安装，属于混合销售行为，又由于该厂的业务以生产、加工为主，所以应对混合销售收入统一征收增值税。该厂把一笔业务分为两笔记账，分别计算收入，把混合销售行为视为兼营行为处理，逃避税收负担，应依法补交税款并接受处罚。

应调整账务处理如下：

借：应交税金——应交营业税４３０，000．00

以前年度损益调整 8１９，５７２．６５

贷：应交税金——应交增值税（销项税额）１，249，５７２．６５

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